TVA - Baza de impozitare pentru livrari de bunuri si prestari de servicii

Determinarea bazei de impozitare pentru livrarile de bunuri si prestarile de servicii efectuate in interiorul tarii:

Pentru livrari de bunuri si prestari de servicii efectuate in interiorul tarii, baza de impozitare a taxei pe valoarea adaugata este alcatuita astfel:

• Din tot ceea ce constituie contrapartida obtinuta sau care urmeaza a fi obtinuta de catre furnizor ori prestator din partea cumparatorului, a beneficiarului sau a unui tert.

Textul Codului fiscal prevede in mod expres faptul ca baza de impozitare pentru livrarile de bunuri si prestarile de servicii din interiorul tarii include subventiile legate direct de pretul acestor operatiuni.

Pentru ca o subventie legata in mod direct de pretul livrarii/prestarii sa fie inclusa in baza de impozitare, este necesar ca:

• suma subventiei sa depinda de volumul bunurilor livrate/serviciilor prestate;
• suma subventiei sa poata fi determinata inainte de desfasurarea activitatii.

Nu sunt incluse in baza de impozitare a taxei:

- subventiile pentru acoperirea cheltuielilor de transport public local;

-subventiile acordate pentru efectuarea de investitii proprii;

-–alte subventii, care nu indeplinesc regulile sus- mentionate.

● In cazul trecerii in domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor impozabile, baza de impozitare o constituie compensatia, obtinuta in conditiile prevazute de legislatia referitoare la proprietatea publica si la regimul juridic al acesteia.

Mentionam ca, in fapt, prevederea in discutie face referire, dupa cum am precizat si in cuprinsul tratarii operatiunilor impozabile, atat la dispozitiile Legii nr. 33/1994 privind exproprierea pentru cauza de utilitate publica, cat si la cele ale Legii nr. 213/1998 privind ceea ce utilizeaza in acest sens termenul de „despagubire“, precum si la art. 128 alin. (3) lit. c) din Codul fiscal.

●Baza de impozitare este constituita din pretul de cumparare al bunurilor respective sau al unor bunuri similare ori, in absenta unor astfel de preturi de cumparare, din pretul de cost, stabilit la data livrarii pentru:

-preluarea de catre o persoana impozabila a bunurilor mobile achizitionate sau produse de catre aceasta, pentru a fi utilizate in scopuri care nu au legatura cu activitatea economica desfasurata, daca taxa aferenta bunurilor respective sau partilor lor componente a fost dedusa total sau partial;

-preluarea de catre o persoana impozabila a bunurilor mobile achizitionate sau produse de catre aceasta, pentru a fi puse la dispozitie altor persoane in mod gratuit, daca taxa aferenta bunurilor respective sau partilor lor componente a fost dedusa total sau partial;

- preluarea de catre o persoana impozabila a bunurilor mobile corporale achizitionate sau pro duse de catre aceasta, altele deca t bunurile de capital, pentru a fi utilizate in scopul unor operatiuni care nu dau drept integral de dedu- cere, daca taxa aferenta bunurilor respective a fost dedusa total sau partial la data achizitiei.

In sensul prevederii Codului fiscal, termenul de bunuri de capital reprezinta orice activ corporal fix detinut pentru a fi utilizat in productia sau livrarea de bunuri, ori in prestarea de servicii, pentru a fi inchiriat tertilor sau pentru scopuri administrative, daca acest activ are durata normala de utilizare mai mare de un an si valoarea mai mare decat limita de 1.800 de lei, limita stabilita prin art. 6 din Hotararea Guvernului nr. 1.553/2003 (privind reevaluarea imobilizarilor cor- porale si stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe).

Totodata, conform dispozitiilor art. 149 din Codul fiscal, bunurile de capital reprezinta si operatiunile de constructie, de transformare sau de modernizare a activelor corporale fixe, exclusiv reparatiile sau lucrarile de intretinere a acestor active, chiar in conditiile in care astfel de operatiuni sunt realizate de catre beneficiarul unui contract de inchiriere, de leasing sau al oricarui alt contract prin care activele fixe corporale se pun la dispozitia unei alte persoane.

Conform Normelor metodologice de aplicare a Codul fiscal, baza de impozitare pentru active corporale fixe (in afara imobilelor), care constituie livrare de bunuri, este constituita din valoarea ramasa la care aceste bunuri sunt inregistrate in contabilitate, calculata in functie de amortizarea contabila, dar nu mai putin decat valoarea la care bunurile au fost imputate, in cazul bunurilor constatate lipsa. Daca activele corporale fixe sunt complet amortizate, baza de impozitare este zero, iar daca bunurile constatate lipsa au fost imputate – valoarea este imputata.

- bunurile constatate lipsa din gestiune, cu exceptia bunurilor distruse ca urmare a unor calamitati naturale sau a unor cauze de forta majora, bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate, precum si activele corporale fixe casate si perisabilitatile.

Prin perisabilitati se intelege scazamintele care se produc in timpul transportului, manipularii, depozitarii si desfacerii marfurilor, determinate de procese naturale precum: uscare, evaporare, racire, inghetare, topire, oxidare, aderare la peretii vagoanelor sau ai vaselor in care sunt transportate, descompunere, scurgere, imbibare, ingrosare, faramitare, spargere etc.,in procesul de comercializare, in reteaua de distributie, in depozite cu ridicata in unitati comerciale cu amanuntul si in unitati de alimentatie publica.

Nivelul maxim recunoscut fiscal al perisabilitatilor este stabilit sub forma de procente, separat pentru trans- port, depozitare, respectiv desfacere, pentru produsele alimentare, nealimentare, produsele medicamentoase etc., prin H.G. nr. 831/2004 (pentru aprobarea Norme- lor privind limitele admisibile de perisabilitate la marfu- ri, in procesul de comercializare), respectiv prin Ordinul ministrului agriculturii, padurilor, apelor si mediului nr. 347/2003.

- orice distribuire de bunuri, din activele unei persoane impozabile, catre asociatii sau actionarii sai, inclusiv o distribuire de bunuri legata de lichidarea sau de dizolvarea fara lichidare a persoanei impozabile, cu exceptia transferului tuturor activelor sau al unei parti a acestora, efectuat cu ocazia transferului de active si pasive, ca urmare a unor operatiuni precum divizarea sau fuziunea, in diferent daca e facut cu plata sau nu, ori ca aportin natura la capitalul unei societati, daca taxa aferenta bunurilor respective sau partilor lor componente a fost dedusa total sau partial.

Desi mare parte a bunurilor aflate in prezent in patrimoniul socie- tatilor comerciale au fost achizitionate cu TVA, exista ca teva situatii care pot aparea frecvent, in care pentru aceste bunuri nu s-a dedus TVA la cumparare, aspecte tratate la capitolul „Livrari de bunuri“.

- transferul, realizat de catre o persoana impozabila, de bunuri (apartina nd activitatii sale economice din Romania) intr-un alt stat membru, cu exceptia nontransferurilor.

Nontransferul reprezinta expedierea sau transportul unui bun din Romania in alt stat membru, realizate de catre persoana impozabila sau de catre alta persoana in contul sau, pentru a fi utilizat in scopul unuia dintre cazurile prevazute de lege.

- utilizarea in Roma nia, de catre o persoana impo- zabila, in scopul desfasurarii activitatii economice proprii, a unor bunuri transportate sau expediate de catre aceasta sau de catre alta persoana, in numele acesteia, din statul membru pe teritoriul caruia aceste bunuri au fost produse, extrase, achizitio- nate, doba ndite ori importate de catre aceasta, in scopul desfasurarii activitatii economice proprii.

Conditia care se pune aici este ca transportul sau expedierea aces- tor bunuri, in cazul in care ar fi fost efectuate din Roma nia in alt stat membru, sa fi fost tratate ca transfer de bunuri in alt stat membru;

- preluarea de catre fortele armatei roma ne, pentru uzul acesteia sau pentru personalul civil din cadrul fortelor armate, de bunuri pe care acestea le-au dobandit in alt stat membru, care este membru NATO, si la a caror achizitie nu s-au aplicat regulile generale de impozitare din acel stat membru, in situatia in care importul bunurilor respective nu a putut beneficia de scutirile prevazute de Codul fiscal;

- achizitia intracomunitara de bunuri a caror livrare, daca ar fi fost realizata in Roma nia, ar fi fost tratata drept o livrare de bunuri efectuata cu plata.

Remarcam faptul ca, in cazul inexistentei pretului de cumparare, nu se recurge automat la stabilirea bazei de impunere in functie de cost, ci se are in vedere pretul pentru un bun similar vandut pe piata.

• suma cheltuielilor efectuate de catre persoana impozabila, in scopul prestarii de servicii pentru utilizarea temporara a bunurilor care fac parte din activele unei persoane impozabile, in scopuri care nu au legatura cu activitatea sa economica sau pentru a fi puse la dispozitie, in vederea utilizarii in mod gratuit, altor persoane. Conditia necesara este ca taxa pentru bunurile respective sa fi fost dedusa total sau partial sau ca serviciile care fac parte din activitatea economica a persoanei impozabile sa fi fost prestate in mod gratuit, pentru uzul personal al angajatilor sai sau pentru uzul altor persoane;
• valoarea normala pentru livrare/prestare, in cazul schimbului si, in general, atunci cand plata se face partial sau integral in natura, ori atunci cand valoarea platii pentru o livrare de bunuri sau o prestare de servicii nu a fost stabilita de parti sau nu poate fi usor stabilita.

Este considerata ca valoare normala a unui bun/serviciu tot ceea ce un cumparator, care se afla in stadiul de comercializare unde este efectuata operatiunea, trebuie sa plateasca unui furnizor/prestator independent in interiorul tarii, in momentul in care se realizeaza operatiunea, in conditii de concurenta, pentru a obtine acelasi bun/serviciu.

Baza de impozitare cuprinde:

• impozitele si taxele, daca prin lege nu se prevede astfel, mai putin taxa pe valoarea adaugata;
• cheltuielile accesorii, cum sunt comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport si asigurare, solicitate de catre furnizor/prestator cumparatorului sau beneficiarului. In categoria cheltuielilor accesorii intra si cheltuielile facturate de catre furnizorul de bunuri sau de catre prestatorul de servicii cumparatorului, ori cele care fac obiectul unui contract separat si care sunt legate de livrarile de bunuri sau de prestarile de servicii in cauza.

Baza de impozitare nu cuprinde:

1. Rabaturile, remizele, risturnele, sconturile si alte reduceri de pret, acordate de furnizori

✗Conform conditiei instituite de Codul fiscal, rabaturile, remizele, risturnele, sconturile si alte reduceri de pret nu se cuprind in baza de impozitare a taxei daca:

• sunt acordate de furnizor/prestator direct in beneficiul clientului;
• sunt acordate la momentul livrarii/prestarii si nu constituie, in fapt, remunerarea unui serviciu sau livrari;
• in factura emisa se va consemna contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor livrate, fara taxa. Pe un rand separat, se va inscrie suma cu care este redusa baza impozabila, care se scade, iar taxa pe valoarea adaugata se va aplica asupra diferentei rezultate.

In cazul reducerilor de pret acordate consumatorului final, pe baza de cupoane valorice, de catre producatorii/distribuitorii de bunuri, in cadrul unor campanii promotionale, se considera ca aceste reduceri sunt acordate si in beneficiul comerciantilor care auacceptat aceste cupoane valorice de la consumatorii finali.

Pentru a fi indeplinite conditiile Codului fiscal, cupoanele valorice trebuie sa contina urmatoarele ele- mente minimale:

• numele producatorului/distribuitorului care acorda reducerea de pret in scopuri promotionale;
• produsul pentru care se face promotia;
• valoarea reducerii acordate, in suma globala, care contine si taxa pe valoarea adaugata aferenta reducerii, fara a fi mentionata distinct in cupon;
• termenul de valabilitate al cuponului;
• mentiunea potrivit careia cupoanele pot fi utilizate numai in magazinele agreate in desfasurarea promotiei in cauza;
• instructiunile privind utilizarea acestor cupoane;
• denumirea societatii specializate in administrarea cupoanelor valorice, daca este cazul.

2. Sumele reprezenta nd daune-interese, stabilite prin hotarare judecatoreasca definitiva si irevocabila, penalizarile si orice alte sume solicitate pentru neindeplinirea totala sau partialaa obligatiilor contractuale, daca sunt percepute peste preturile si/sau tarifele negociate

3. Dobanzile, percepute dupa data livrarii sau a prestarii, pentru plati cu intarziere

4.Valoarea ambalajelor care circula intre furnizorii de marfa si clienti, prin schimb, fara facturare

✗In cazul in care beneficiarii nu detin cantitatile de ambalaje necesare efectuarii schimbului si se achita o garantie baneasca in schimbul ambalajelor primite, conditia neincluderii valorii aces- tora in baza de impozitare este indeplinita.

Totodata, pentru persoanele care se supun prevederilor Legii nr. 64/2002 pentru aprobarea Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 28/1999 (privind obligatia agentilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale), suma garantiei banesti incasate pentru ambalaje se evidentiaza distinct pe bonurile fiscale, fara taxa.

Restituirea garantiilor banesti nu se reflecta in documente fiscale.

Normele metodologice instituie, in sarcina persoanelor care au primit ambalaje in schimbul unei garantii banesti, obligatia de a-i comunica periodic furnizorului de ambalaje, dar nu mai tarziu de termenul legal pentru efectuarea inventarierii anuale, cantitatile de ambalaje scoase din evidenta ca urmare a distrugerii, uzurii, lipsurilor sau altor cauze de aceeasi natura.

In termen de 5 zile lucratoare de la data comunicarii, furnizorii de ambalaje au obligatia sa factureze cu taxa cantitatile de ambalaje respective. Totodata, pentru situatia in care garantiile sunt primite de la persoane fizice direct catre proprietarul ambalajelor, pe baza evidentei vechimii garantiilor, acesta va avea obligatia de a colecta taxa pentru ambalajele pentru care s-au incasat garantii mai vechi de 1 an calendaristic.

5. Sumele achitate de catre furnizor sau prestator, in numele si in contul clientului, sume care apoi i se deconteaza acestuia, precum si sumele incasate in numele si in contul unei alte persoane.

Sumele incasate in numele si in contul altei persoane cuprind operatiuni precum:

• cotizatii, onorarii, redevente, taxe sau alte plati incasate in contul unei institutii publice, daca, pentru acestea, institutia publica nu este persoana impozabila;
• sume incasate in contul altei persoane, daca factura este emisa de catre aceasta persoana catre un tert;
• sume facturate catre terti si incasate in contul altei persoane, situatie in care se aplica structura de comisionar, chiar daca nu exista un contract de comision intre parti.

Nu sunt considerate plati in numele clientului cazurile

in care furnizorul/prestatorul primeste o factura pe numele sau, pentru livrari de bunuri sau prestari de ser- vicii realizate in beneficiul altei persoane, si emite o factura in nume propriu catre aceasta persoana. I n acest caz, va fi aplicabila structura de comision, chiar daca nu exista un contract incheiat in acest sens intre parti.

Conditii:

Desi emiterea facturii de decontare este optionala, pentru intocmirea acesteia trebuie indeplinite urmatoarele conditii:

• taxa pe valoarea adaugata nu va fi mentionata dis- tinct, fiind inclusa in totalul sumei de recuperat;
• factura de decontare se transmite clientului insotita de factura achitata in numele clientului si emisa pe numele acestuia din urma;
• furnizorului/prestatorului ii este interzisa exercita- rea dreptului de deducere pentru sumele achitate in numele clientului;
• furnizorul/prestatorul nu colecteaza taxa pe baza facturii de decontare;
• furnizorul/prestatorul nu inregistreaza aceste sume in conturile de cheltuieli, respectiv de venituri.

✗

Cu privire la dreptul clientului de a deduce taxa pe valoarea adaugata, precizam ca acesta poate fi exercitat pe baza facturii care a fost emisa pe numele sau, factura de decontare fiind doar un document care se anexeaza facturii achitate.